Hintergrund

Gemäß des § 8 Nr. 1 e GewStG wird ein Teil der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter des unterstellten Anlagevermögens (auch fiktives Anlagevermögen), die im Eigentum anderer stehen, dem Gewinn des Gewerbebetriebs hinzugerechnet, sofern sie bei der Gewinnermittlung abgesetzt worden sind. Für die Zuordnung zum fiktiven Anlagevermögen genügt es, dass das Wirtschaftsgut dazu bestimmt ist, dem Geschäftsbetrieb dauerhaft zu dienen, ohne dabei zwingend erforderlich für das Kerngeschäft zu sein.

Sachverhalt

Die Klägerin (III R 3/23) bietet als wesentlichen Geschäftsgegenstand bundesweite Dienstleistungen für Kunden durch geringfügig entlohnte Arbeitnehmer unter anderem für einfache Lagertätigkeiten, Warenverräumung oder Inventuren an. Für Ihre Mitarbeiter mietete die GmbH Hotelzimmer und sonstige Unterkünfte. Finanzamt und Finanzgericht sahen diese Kosten als hinzurechnungspflichtige Mietaufwendungen. Die Klägerin ging in Revision.

Die Klägerin (III R 28/24) hat im Zuge ihrer unternehmerischen Tätigkeit Veranstaltungen, Tagungen und Kongresse organisiert und im Rahmen dessen unter eigenem Namen Veranstaltungsräume, Hotelzimmer und weitere Leistungen für ihre Kunden gebucht und diese später in Rechnung gestellt. In der folgend durchgeführten Betriebsprüfung kam das Finanzamt zu der Feststellung, dass die Anmietung von Hotelzimmern der Hinzurechnung unterliege und erhöhte die Hinzurechnung für Wirtschaftsgüter mit dem Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag. Der Klägerin legte Einspruch ein, welchem in erster Instanz vom Finanzgericht Recht gegeben wurde. Das Finanzamt legte Revision ein.

Urteil und Begründung

Der BFH hob beide Urteile auf und verwies beide Fälle zurück an die Finanzgerichte.

Als Erläuterungsgrundsatz dient die Präzisierung des fiktiven Anlagevermögens. Ein Wirtschaftsgut gehört bereits dann zum fiktiven Anlagevermögen, wenn es objektiv und subjektiv dazu bestimmt ist, dauerhaft dem Betrieb zu dienen. Dabei ist es unerheblich, ob die Nutzung dem Kerngeschäft des Betriebes entspricht, zwingend erforderlich ist und direkt oder unmittelbar dient.
Der BFH sieht als entscheidenden Faktor die dauerhafte Dienlichkeit des Wirtschaftsgutes für den Geschäftsbetrieb und erachtet es als unerheblich, ob das Wirtschaftsgut als Teil des verkauften Produkts (III R 28/24, Veranstaltungen) anzusehen ist. Maßgeblich ist immer eine Einzelfallprüfung objektiver Merkmale wie etwa der Art des Betriebs, des Wirtschaftsgutes und der (wiederholten) Nutzungsdauer im Betrieb. Eine Hinzurechnung kommt nach Ansicht des BHF insbesondere dann in Betracht, wenn es sich immer wieder um die gleichen Immobilien, hier Hotelzimmer und Veranstaltungsräume, handelt oder diese untereinander austauschbar sind. Die Austauschbarkeit orientiert sich an der Zweckbestimmung des konkreten Betriebes und muss sich nach objektiven Merkmalen nachvollziehen lassen. Bedeutend ist dabei regelmäßig auch die Lage der Immobilie, wie etwa das Einzugsgebiet oder der Umkreis eines bestimmten Ortes.

Demgegenüber reichen auftragsbezogene oder gelegentliche Anmietungen, wie etwa für Fortbildungs- oder Fachmessen regelmäßig nicht für eine Hinzurechnung aus. Im Falle der Klägerin (III R 3/23) ist es an Orten, an denen sie regelmäßig Personal zur Verfügung gestellt hat naheliegend, von einer Hinzurechnung auszugehen. Sofern Personal an bestimmten Orten nur ausnahmsweise zum Einsatz kommt, fehlt es regelmäßig an der erforderlichen Dauerhaftigkeit der Nutzung.

Der BFH betont, dass die Kundensicht für die steuerliche Betrachtung irrelevant ist, entscheidend ist die Funktion der Wirtschaftsgüter innerhalb des Betriebs des Steuerpflichtigen.
Taggleich wurde ein weiteres Urteil mit ähnlichem Sachverhalt vor dem BFH verhandelt (Aktenzeichen: III R 39/22). Die Klagende GmbH hatte für ihre überregional tätigen Mitarbeiter Unterkünfte angemietet und die entstandenen Kosten als Betriebsausgaben erfasst. Auch hier verwies der BFH die Klage zur erneuten Verhandlung an das zuständige Finanzgericht zurück. Wir verweisen in diesem Zusammenhang auf unseren Newsletter.

Bedeutung für die Praxis und Ausblick

Relevant ist sind diese Urteile des BFH vor allem für Personaldienstleister, Reise- und Tourismusunternehmen und Eventveranstalter, die regelmäßig Mietunterkünfte für Mitarbeiter oder Events zur Verfügung stellen.

Eine pauschale Aussage für die gewerbesteuerliche Behandlung von Miet- und Pachtzinsen lässt sich nicht treffen. Für eine Hinzurechnung ist von Bedeutung, ob eine wiederholte Nutzung vorliegt, das Geschäftsmodell den Bedarf von Mietunterkünften dauerhaft nahelegt oder lediglich Einzelfälle oder gelegentliche Anmietung vorliegen.