Wird ein Entsorgungsdienstleister von seinen Kunden mit der Entsorgung von Abfällen beauftragt, erbringt er eine sonstige Leistung im Sinne von § 3 Abs. 9 UStG. Dabei sollte nach der bisherigen Auffassung der Finanzverwaltung stets ein tauschähnlicher Umsatz vorliegen, wenn dem überlassenen Abfall ein wirtschaftlicher Wert beizumessen war und die Überlassung das Entgelt der Entsorgungsleistung beeinflusst hat (Abschnitt 3.16 Abs. 1 S. 2 UStAE). Dieser pauschalen Bewertung hat der BFH in seinem Urteil vom 18.04.2024 – V R 7/22 für bestimmte Fallkonstellationen eine Absage erteilt. Die Finanzverwaltung ist nun nachgezogen und hat ihre Auffassung entsprechend angepasst.
I. Sachverhalt
Die Klägerin ist ein Entsorgungsbetrieb. Sie nahm ihren Kunden verunreinigte Chemikalien ab, um sie der gesetzlich angeordneten Entsorgung nach dem in Anlage 2 des Kreislaufwirtschaftsgesetzes (KrWG) aufgeführten Verwertungsverfahren zuzuführen. Im Zuge der Verwertung wurden die Chemikalien aufbereitet und von Verunreinigungen befreit. Sofern die Chemikalien in marktgängiger Qualität aufbereitet werden konnten, wurden sie von der Klägerin an Dritte weiterverkauft. Den Preis für die Entsorgungsleistung berechnete die Klägerin in Abhängigkeit vom Grad der Verunreinigung und der Verwendungsweise der Chemikalien im Betrieb des Kunden. Das Entgelt für die Leistung der Klägerin hing insofern vom überlassenen Abfall ab.
In den Augen des Finanzamts und des Finanzgerichts stellte die Entsorgung der Chemikalien einen tauschähnlichen Umsatz dar. Die Klägerin erlange für ihre Entsorgungsleistung neben dem vereinbarten Preis eine Lieferung als Gegenleistung. Liefergegenstand seien die verunreinigten Chemikalien, die die Klägerin von ihren Kunden erhält. Daher erhöhe der Wert der Chemikalien die Bemessungsgrundlage für die erbrachte Entsorgungsleistung. Gegen die entsprechende Umsatzsteuerfestsetzung und das bestätigende erstinstanzliche Urteil legte die Klägerin Revision ein.
II. Entscheidung des BFH
Der BFH gab der Revision statt: Übernimmt ein Unternehmer gefährlichen Abfall ausschließlich zum Zweck der gesetzlich angeordneten Entsorgung in einem Verwertungsverfahren nach dem KrWG, liegt lediglich eine vom Unternehmer erbrachte Entsorgungsdienstleistung vor. Mangels Lieferung des gefährlichen Abfalls an den Entsorgungsunternehmer kommt hingegen kein tauschähnlicher Umsatz in Betracht.
Zur Begründung führen die Richter aus, dass das Rechtsverhältnis zwischen Klägerin und Kunde ausschließlich auf die gesetzlich angeordnete Entsorgungsleistung, nicht auf eine Lieferung gerichtet war. Die Übergabe der Stoffe war dabei lediglich eine zwingend notwendige, untergeordnete Handlung zur Durchführung der Entsorgung. Zudem handelt es sich bei den gefährlichen Abfällen aufgrund der Entsorgungspflicht und des strafrechtlichen Veräußerungsverbots (§ 326 Abs. 1 StGB) nicht um marktgängige Handelsware. Hieran ändert sich auch nichts dadurch, dass die Klägerin den möglichen Verkaufspreis von Stoffen, die sie infolge der Abfallverwertung weiterverkaufen konnte, kalkulatorisch als Preisnachlass zugunsten der Kunden berücksichtigte.
III. Folgen für die Praxis
Die Finanzverwaltung hat die Auffassung des BFH nun übernommen und zum 15. Januar 2025 in Abschnitt 3.16 Abs. 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses einen weiteren Satz eingefügt. Danach ist mangels einer der Entsorgungsleistung gegenüberstehenden Lieferung kein tauschähnlicher Umsatz anzunehmen, wenn ein Unternehmer nicht mehr nutzbaren, gefährlichen Abfall ausschließlich zum Zweck der gesetzlich angeordneten Verwertung übernimmt.
Die Überlassung von entsorgungspflichtigen Abfällen ist folglich nicht mehr als Entgelt in die Bemessungsgrundlage der Entsorgungsleistung einzubeziehen. Für werthaltige Abfälle bleibt es dagegen bei der bisherigen Annahme eines tauschähnlichen Umsatzes. Unternehmer müssen daher künftig im Rahmen der umsatzsteuerlichen Bewertung von Entsorgungsleistungen differenzieren, ob es sich bei den übergebenen Stoffen im Zeitpunkt der Überlassung um entsorgungspflichtige Abfälle (ohne eigene Marktgängigkeit) oder um werthaltiges Material handelt. Allein der Umstand, dass erst durch aufwändige Aufarbeitungsprozesse des Entsorgers aus dem überlassenen Abfall verkaufsfähige Handelsware wird, führt nicht (mehr) zu einem tauschähnlichen Umsatz.
