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Regierungsentwurf zum AbzStEntModG und die hierauf basierenden geplanten Änderungen

18.02.2021

Das Bundeskabinett hat Ende Januar 2021 den Regierungsentwurf eines Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetzes (AbzStEntModG) beschlossen.

Über den Referentenentwurf hatten wir bereits mit Beitrag vom 7. Dezember 2020 berichtet.

Zentraler Punkt sind weiterhin die geplanten Änderungen der Entlastungsberechtigung (§ 50d Abs. 3 EStG). Neu hinzu gekommen sind unter anderem die Aufnahme von ursprünglich im Referentenentwurf des ATAD-Umsetzungsgesetzes (Newsbeitrag vom 2. Dezember 2020) vorgesehenen umfangreichen Änderungen der in §§ 1 ff. normierten Grundsätze zu Verrechnungspreisen.

Durch das Gesetz sollen grundsätzlich weiterhin die Anpassung der sogenannten Anti-Treaty-Shopping-Vorschrift des § 50d Abs. 3 EStG an das Unionsrecht und die Vereinfachung des Entlastungsverfahrens von der Kapitalertragsteuer und vom Steuerabzug nach § 50a EStG erfolgen.

Neu aufgenommen wurden umfassende geplante Änderungen des Fremdvergleichsgrundsatzes in § 1 AStG, die geplante Einführung einer Preisanpassungsklausel sowie eine eigenständige nationale Rechtsgrundlage für bi- und multilaterale Vorabverständigungsverfahren (sogenannte APA-Verfahren, § 89a AO-E). Dagegen wurden die geplanten Änderungen des § 1a AStG-E im Referentenentwurf des ATAD-Umsetzungsgesetzes („Finanzierungsbeziehungen“) sowie die geplante Änderung der Dokumentationsvorschriften in § 90 AO-E nicht in den Regierungsentwurf übernommen.

Die wichtigsten geplanten Änderungen haben wir nachfolgend für Sie zusammengefasst:

Einkommensteuerliche Änderungen

Entlastung vom Steuerabzug in bestimmten Fällen (§ 50c EStG-E)

  • Neuschaffung eines § 50c EStG-E
  • Überführung der Regelungen des § 50d EStG zur Regelung des Verfahrens zur Entlastung von Kapitalertragsteuer und vom Steuerabzug nach § 50a EStG auf der Grundlage der §§ 43b, 50g EStG oder auf der Grundlage eines DBA in den § 50c EStG-E
  • § 50c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG-E: Steuerabzugsverfahren aufgrund einer zwingend zu erteilenden Freistellungsbescheinigung; diese kann künftig auch in Fällen erteilt werden, in denen die beschränkte Steuerpflicht zweifelhaft ist.
  • § 50c Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG-E: Freistellung für Vergütung von Rechteüberlassungen ohne Freistellungsbescheinigung für Einkünfte des beschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG (Rechteüberlassung), die nach einem DBA im Inland nicht besteuert werden dürfen. Die Einzelleistung an den Vergütungsgläubiger darf jedoch den Bruttobetrag von EUR 5.000,00 nicht übersteigen. Auf das Kontrollmeldeverfahren für Vergütungen von Rechteüberlassungen durch Freistellungsgrenze (bisher § 50d Abs. 2 EStG) soll verzichtet werden.
  • § 50c Abs. 2 Sätze 2 ff. EStG-E: Regelung von Einzelheiten zum Freistellungsverfahren (weiterhin Abgabe von Nullmeldungen; zukünftig keine Änderung mehr von Steueranmeldungen; Ergänzung der Freistellungsbescheinigungen um Bedingungen, die während des Freistellungszeitraums einzuhalten sind (etwa: Erfüllen der Ansässigkeitsvoraussetzung); maximale Gültigkeitsdauer der Freistellungsbescheinigung maximal drei Jahre und Wegfall der Mindestgültigkeitsdauer von einem Jahr)
  • § 50c Abs. 3 EStG-E: Regelungen zur Erstattung der entrichteten Steuer (reguläre Frist: vier Jahre)
  • § 50c Abs. 4 EStG-E: Regelungen zur Verzinsung des Erstattungsbetrags
  • § 50c Abs. 5 EStG-E: Verfahrensvorschriften für den Freistellungsantrag und den Erstattungsantrag (künftig Verpflichtung zur elektronischen Antragstellung; Nachweis der Ansässigkeit des Antragstellers durch Bescheinigung)

Die geplante Änderung des § 50c EStG wäre grundsätzlich erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden. Nach § 52 Abs. 47a Satz 1 EStG-E soll § 50c Abs. 2 S. 1 Nr. 2 EStG-E erstmals auf Einkünfte anzuwenden sein, die dem beschränkt Steuerpflichtigen nach dem 31. Dezember 2021 zufließen. Das Kontrollmeldeverfahren (§ 50d Abs. 5 und 6 EStG) soll spätestens mit Ausfertigung des Gesetzes enden (keine Neuanträge ab Inkrafttreten), Unternehmen die bereits am Kontrollmeldeverfahren teilnehmen, können dieses bis zum 31. Dezember 2021 weiterhin anwenden.

Nach § 52 Abs. 47a Satz 2 EStG-E sollen § 50c Abs. 5 Sätze 1, 3 und 4 EStG-E erstmals auf Anträge, die nach dem 31. Dezember 2022 gestellt werden, Anwendung finden; für Anträge, die gemäß § 50c Abs. 2 oder 3 EStG-E bis zu diesem Zeitpunkt gestellt werden, soll der amtlich vorgeschriebene Vordruck verwendet werden und § 50d Abs. 1 Sätze 7 und 8 EStG in der alten Fassung anzuwenden sein.

Änderung des Steuerabzugs bei beschränkt Steuerpflichtigen (§ 50a Abs. 5 Satz 3 EStG-E)

Künftig soll in § 50a Abs. 5 Satz 3 EStG-E die Verpflichtung zur Abgabe von Steueranmeldungen gesetzlich geregelt werden; bisher enthielt § 50a Abs. 5 Satz 3 EStG nur die Verpflichtung zur Abführung der Steuer. Steueranmeldungen waren bisher aufgrund von § 73e Satz 2 EStDV abzugeben. Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte geurteilt, dass sich keine Verpflichtung zur Abgabe von Anmeldungen hieraus ergäbe (Beschluss vom 25. November 2002, Az. I B 69/02). Die Verpflichtung zur Abgabe einer Anmeldung ist insbesondere für die Festsetzung von Verspätungszuschlägen nach § 152 Abs. 1 AO erforderlich.

Die geplante Änderung des § 50a Abs. 5 Satz 3 EStG-E soll am Tag nach der Verkündung des AbzStEnt-ModG in Kraft treten, Art. 9 AbzStEntModG. Mangels gesonderter Anwendungsregelung wäre die Vor-schrift entsprechend über die allgemeine Anwendungsregelung des § 52 Abs. 1 Satz 1 EStG erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden.

Reform der Anti-Treaty-Shopping-Vorschrift des § 50d Abs. 3 EStG-E

Wir verweisen diesbezüglich auf unseren Newsbeitrag vom 7. Dezember 2020. Änderungen haben sich nicht ergeben.

Die geplante Änderung des § 50d Abs. 3 EStG-E soll in allen offenen Fällen anzuwenden sein, es sei denn, § 50d Abs. 3 in der Fassung, die zu dem Zeitpunkt galt, in dem die Einkünfte zugeflossen sind, steht dem Anspruch auf Entlastung nicht entgegen.

Anmeldung und Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (§§ 45a ff. EStG-E)

Im Hinblick auf die Anmeldung und Bescheinigung der KESt sollen künftig nach § 45a Abs. 2a EStG-E in Verbindung mit § 45b Abs. 5 EStG-E die Angaben elektronisch an das BZSt übermittelt werden, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge beschränkt steuerpflichtig ist. Die elektronische Übermittlung soll Voraussetzung für die Erstattung bzw. Anrechnung der Kapitalertragsteuer sein (§ 50c Abs. 3 Satz 3 EStG-E bzw. § 36 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 EStG-E).

Weiterhin sollen weitere Pflichtangaben erfolgen (§ 45b EStG-E), zusätzliche Meldepflichten eingeführt (§ 45c EStG-E) und die Haftung der inländischen auszahlenden Stelle verschärft werden (§ 45a Abs. 7 EStG-E).

Aufgrund der umfangreichen EDV-technischen Vorbereitungen und Umstellungen bei Banken und Finanzverwaltung, erfolgt die erstmalige Anwendung auf Kapitalerträge, die ihrem Gläubiger ab dem 1. Januar 2024 zufließen. Einzelne Detailregelungen sollen jedoch bereits ab 2022 bzw. 2023 gelten.

Umwandlungsteuerliche Änderungen

Nach § 2 Abs. 5 UmwStG-E sollen negative Einkünfte aus Finanzinstrumenten und aus Anteilen an Kapitalgesellschaften, die wirtschaftlich bei dem übertragenden Rechtsträger eingetreten sind, aber aufgrund der steuerlichen Rückwirkung des Umwandlungsvorgangs vom übernehmenden Rechtsträger erzielt werden, nicht mit Gewinnen des übernehmenden Rechtsträgers ausgeglichen oder verrechnet werden dürfen.

Das können negative Einkünfte aus der Veräußerung, Einlösung, Rückzahlung, Abtretung, Entnahme, aus verdeckten Einlagen oder einem sonstigen ertragsteuerlich einer Veräußerung gleichgestellten Vorgang von Finanzinstrumenten oder Anteilen an einer Körperschaft im steuerlichen Rückwirkungszeitraum sein.

Entsprechend sollen Fälle erfasst werden, bei denen das im Rückwirkungszeitraum geschaffene Verlustpotenzial erst außerhalb des Rückwirkungszeitraums durch den übernehmenden Rechtsträger realisiert wird. Das kann beispielsweise bei der Übertragung von stillen Lasten der Fall sein. In diesen Fällen sind die entsprechenden Wirtschaftsgüter nach § 2 Abs. 5 S. 4 UmwStG-E beim übernehmenden Rechtsträger im Wege einer Veräußerungs- und Wiederanschaffungsfiktion mit dem gemeinen Wert anzusetzen (neue Anschaffungskosten), wenn sie nicht bereits bis zum Ablauf des nach der Umwandlung endenden Gewinnermittlungszeitraums veräußert wurden oder als veräußert gelten. Eine Realisierung der stillen Lasten durch Veräußerung, Teilwertabschreibung o. ä. ist somit nicht mehr möglich.

Eine Nutzung ist abweichend hiervon insbesondere doch möglich, wenn die Wirtschaftsgüter ohne steuerliche Rückwirkung über dem gemeinen Wert angesetzt werden (§ 2 Abs. 5 Sätze 5 und 6 UmwStG-E).

Die erstmalige Anwendung soll nach § 27 Abs. 16 UmwStG-E auf Umwandlungen erfolgen, bei denen die Anmeldung zur Eintragung bzw. bei Einbringungen der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums am Tag nach der Veröffentlichung des Referentenentwurfs (Veröffentlichung am 20. November 2020) erfolgt. Abweichend davon soll die Neuregelung auch in anderen offenen Fällen anzuwenden sein, in denen die äußeren Umstände darauf schließen lassen, dass die Verrechnung übergehender stiller Lasten wesentlicher Zweck der Umwandlung oder Einbringung war und der Steuerpflichtige dies nicht widerlegen kann.

Änderungen der Grundsätze zu Verrechnungspreisen

Wir verweisen hierzu grundsätzlich auf unsere Beiträge vom 20. April 2020 sowie vom 20. Dezember 2019. Die geplante Änderung des § 1a AStG-E im Referentenentwurf des ATAD-UmsG zum Thema „Finanzierungsbeziehungen“ wurde nicht übernommen, ebenso wenig die geplante Änderung der Dokumentationsvorschriften im § 90 AO-E.

Dagegen sollen folgende Änderungen vorgezogen werden:

  • Erstmalige Legaldefinition des Fremdvergleichspreises (§ 1 Abs. 3 AStG-E) sowie Abschaffung der Verrechnungspreis-Methodenhierarchie in § 1 Abs. 3 Sätze 1 bis 4 AStG
  • Einengung der Bandbreite bei eingeschränkter Vergleichbarkeit (§ 1 Abs. 3a AStG-E) im Rahmen der Interquartilsmethode (§ 1 Abs. 3a Satz 5 AStG-E)
  • Anpassung der Funktionsverlagerungsregelung (§ 1 Abs. 3b AStG-E) bei grundsätzlicher Beibehaltung der bisherigen Regelungen nach § 1 Abs. 3 Satz 9 AStG, aber mit erstmaliger Legaldefinition des Transferpaktes (Verlagerung von Wirtschaftsgütern oder sonstigen Vorteilen) sowie mit Escape-Regelung
  • Legaldefinition immaterieller Werte (§ 1 Abs. 3c AStG-E)
  • Preisanpassungsklauseln: In Fällen der Übertragung eines wesentlichen immateriellen Werts soll der angemessene Anpassungsbetrag im achten Jahr nach Geschäftsabschluss besteuert werden, wenn innerhalb von sieben Jahren nach Geschäftsabschluss die tatsächliche Gewinnentwicklung erheblich von der Gewinnerwartung abweicht und keine Preisanpassungsklausel vereinbart wurde, die unabhängige Dritte vereinbart hätten. Eine erhebliche Abweichung liegt vor, wenn der der tatsächlichen Gewinnentwicklung zugrundeliegende Fremdvergleichspreis um mehr als 20 Prozent von diesem Verrechnungspreis abweicht.

Die erstmalige Anwendung der Regelungen ist fraglich und wird wahrscheinlich in einem eigenständigen Gesetzgebungsverfahren geregelt werden. Im inoffiziellen Referentenentwurf des ATAD-UmsG vom 24. März 2020, aus dem die Regelungen weitestgehend wortwörtlich übernommen wurden, war vorgesehen, die oben genannten Vorschriften durch eine Aktualisierung von § 21 Abs. 1 AStG erstmals auf den Veranlagungs-/Erhebungszeitraum 2021 anzuwenden.

Der Entwurf für das AbzStEntModG enthält weitere Änderungen im Bereich der AO sowie des Investmentsteuergesetzes, die wir an dieser Stelle nicht aufführen.

Einschätzung und Ausblick

Die weitreichenden Reformbestrebungen verdeutlichen den Willen des Gesetzgebers zu teils deutlichen Verschärfungen insbesondere bei grenzüberschreitenden Gestaltungsformen.

Aktuell wird damit gerechnet, dass das Gesetzgebungsverfahren im Laufe des zweiten Quartals 2021 abgeschlossen sein wird. Zunächst wird der Bundesrat in seiner Sitzung am 5. März 2021 eine Stellungnahme abgeben. Die ursprünglich für den 18. Februar 2021 angesetzte Sitzung des Finanzausschusses ist entfallen. In einem nächsten Schritt wird der Bundestag über den Entwurf beraten; im Anschluss daran erfolgt die formelle Zuleitung an den Bundesrat, bevor das Gesetz final umgesetzt werden kann.

Wir werden Sie wie gewohnt an dieser Stelle über den Fortgang des Gesetzgebungsprozess informiert halten.

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