Der Bundesfinanzhof (BFH) setzte sich jüngst mit der Frage auseinander, ob § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG (sogenannte Schachtelstrafe) auf ausländische Kapitalgesellschafen, die der beschränkten Steuerpflicht unterliegen, Anwendung findet.
Grundsätzlich bleiben nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft oder Personenvereinigung bei der Ermittlung des Gewinns für steuerliche Zwecke außer Ansatz. § 8b Abs. 3 Satz 1 fingiert jedoch 5% des durch die Veräußerung entstehenden Gewinns als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben, die außerbilanziell dem Einkommen hinzuzurechnen sind, sodass im Ergebnis lediglich 95% des Veräußerungsgewinns steuerfrei bleiben. Diese Regelung soll laut BFH-Urteil vom 31. Mai 2017 (Az. I R 37/15) nicht auf ausländische Kapitalgesellschaften angewendet werden, sofern die veräußernde ausländische Kapitalgesellschaft im Inland weder über eine Betriebsstätte, noch über einen ständigen Vertreter verfügt.
Im entschiedenen Fall handelte es sich um eine Limited (Ltd.) mit Sitz im Ausland, die im Inland über keine Betriebsstätte verfügte und mittelbar an einer deutschen Kapitalgesellschaft beteiligt war. Bei der zwischengeschalteten Gesellschaft handelte es sich ebenfalls um eine Ltd. mit Sitz im Ausland. Als diese einen Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an der deutschen Kapitalgesellschaft erzielte, unterwarf der deutsche Fiskus die Limited der Schachtelstrafe im Sinne von § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG. Dagegen ging die ausländische Gesellschaft erfolgreich vor.
Der BFH ließ den mittelbaren Veräußerungsgewinn zu 100% steuerfrei und begründete seine Entscheidung damit, dass die Limited keine inländischen Einkünfte im Streitjahr erzielt habe, denen fiktive Betriebsausgaben gegenüber zu stellen seien. Nicht Gegenstand der Fiktion sei der Besteuerungszugriff der deutschen Steuerbehörde auf einen fingierten betrieblichen Aufwand. Dieser Aufwand müsse dem Grunde nach dem deutschen Besteuerungszugriff unterliegen. Da der BFH den deutschen Besteuerungszugriff jedoch verneinte, müsse sich der Aufwand daher aus anderen Bestimmungen ergeben. Die Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG umfasse zudem auch einen betrieblichen Aufwand in Form von Veräußerungskosten, welcher bereits im Veräußerungsgewinn enthalten ist. Die Limited verfügte im vorliegenden Fall hingegen jedoch über keine inländische Betriebsstätte oder einen im Inland bestellten ständigen Vertreter, sodass ein betrieblicher Aufwand dem deutschen Besteuerungszugriff nicht unterliegen könne.
Dem rechtlichen Weg der Fiktion stehe auch eine wirtschaftliche Betrachtungsweise, lediglich 95% der Steuerfreiheit zu unterwerfen, nicht entgegen. Der BFH legt die Vorschrift des § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG wörtlich aus, sodass die Schachtelstrafe im vorliegenden Fall keine Anwendung findet. Die Betriebsausgabenfiktion stehe auch nicht im Konflikt mit dem abkommensrechtlichen Schachtelprivileg, wonach die Besteuerung der Einkünfte einer ausländischen Kapitalgesellschaft auch im Falle der Ausschüttung nur einmal auf Ebene der Tochtergesellschaft erfolgt.
Das Urteil ist vor allem für ausländische Kapitalgesellschaften und deren Gesellschafter, welche Anteilsverkäufe an deutschen Kapitalgesellschaften durchführen, beachtlich. Allerdings gilt die durch den BFH veranlasste Suspendierung der Schachtelstrafe fallbezogen lediglich für mittelbare Veräußerungsgewinne. Für direkte Veräußerungsgewinne bleibt auch in Zukunft eine Einzelfallprüfung im Hinblick auf die gesetzliche Fiktion des Betriebsausgabenabzugs nicht aus. Allerdings dürfte die Argumentation bei einer direkten Beteiligung, sofern kein Inlandsbezug in Form einer Betriebsstätte oder eines ständigen Vertreters vorliegt, dem Urteilsfall vergleichbar sein.
