Bei gemischten Reiseleistungen unterliegen nur die unter Einsatz von Reisevorleistungen erbrachten Leistungsteile der Margensteuer gem. § 25 UStG. Die Oberfinanzdirektion Karlsruhe verdeutlicht dies an einer kürzlich veröffentlichten Fallstudie mit besonderem Augenmerk auf Buspauschalreisen, die im Folgenden näher beleuchtet wird.
Allgemeines
Die Sonderregelung für die Besteuerung von Reiseleistungen gem. § 25 UStG findet Anwendung, soweit der Unternehmer gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen auftritt und für die Durchführung der Reise Leistungen von anderen Unternehmern bezieht, welche dem Reisenden unmittelbar zugutekommen (sog. Reisevorleistungen). Nach Auffassung der Finanzverwaltung setzt die Margenbesteuerung entweder
- ein Bündel von Einzelleistungen mit mindestens einer Beförderungs- oder Beherbergungsleistung oder
- ohne Bündel, den Bezug einer einzelnen Beherbergungsleistung
voraus. In allen anderen Fällen, d. h. bei mehreren Reisevorleistungen ohne Beförderung oder Beherbergung oder bei einer einzelnen Reisevorleistung, die keine Beherbergung ist, greift die Regelbesteuerung. Dies entspricht der bisherigen Auffassung der Finanzverwaltung und schließt Tagesfahrten aus der Margensteuer aus, bei denen keine Beförderungsleistungen als Reisevorleistung eingekauft worden sind.
Teilweise Erbringung von Eigenleistungen – gemischte Reiseleistungen
Eine gemischte Reiseleistung liegt vor, wenn sowohl Eigenleistungen als auch Reiseleistungen für ein und dieselbe Reise erbracht werden.
Der Unternehmer erbringt Eigenleistungen, wenn er für die Reise eigene Betriebsmittel einsetzt (z. B. eigene Beförderungsmittel, eigene Unterkünfte oder die Betreuung durch angestellte Reiseleiter). Diese Eigenleistungen fallen nicht unter die Sonderregelung der Margenbesteuerung, sondern sind vielmehr nach den allgemeinen Vorschriften (Regelbesteuerung) zu versteuern. Sie gelten in der Regel als getrennt zu beurteilende Einzelleistungen (Ausnahme z. B. für Schiffsreisen).
Liegen nach o. g. Kriterien gemischte Reiseleistungen vor, sind die gesamten Reiseerlöse auf die verschiedenen Umsätze aufzuteilen. Das erfolgt grundsätzlich nach dem prozentualen Verhältnis der Einzelverkaufspreise der jeweiligen Umsätze. Ohne Einzelverkaufspreise sind die Bruttokosten zur Berechnung heranzuziehen.
Bei der Aufteilung der Reiseerlöse können die Kosten für die Eigenleistung in Form der Personenbeförderung aus Vereinfachungsgründen anhand von Kilometersätzen für das jeweilige Fahrzeug ermittelt werden. Die Kosten für die jeweilige Personenbeförderungsleistung einer Reise werden durch eine Multiplikation der zurückgelegten Fahrstrecke mit dem jeweiligen Kilometersatz errechnet. Bei der Ermittlung der Kilometersätze sind nur die unmittelbar mit dem jeweiligen Fahrzeug entstandenen Ausgaben einschließlich Umsatzsteuer zu berücksichtigen. Hierzu gehören z. B.
- ertragsteuerliche Abschreibung des Fahrzeugs,
- Ausgaben für die Fahrzeugfinanzierung,
- Ausgaben für Treibstoff, Versicherungen, Steuer, Reparaturen,
- Personalkosten für angestellte Busfahrer,
- Ausgaben für Errichtung und Erhaltung oder die Miete von Fahrzeugabstellplätzen.
Darüberhinausgehende Kosten (Gemeinkosten, wie z. B. Verwaltungskosten, Werbekosten, Personalkosten anderer Mitarbeiter Ausgaben für Verwaltungsgebäude, Geschäftsführergehälter) können in die Kilometersätze nicht mit einbezogen werden.
Zur Verdeutlichung geht die Finanzverwaltung auf vier Beispiele für Buspauschalreisen ein:
- keine gemischte Reiseleistung mangels Beherbergung bzw. Beförderung
- gemischte Reiseleistung bei mehreren Reisevorleistungen mit Beherbergung und Stadtführung
- gemischte Reiseleistung bei nur einer einzelnen Reisevorleistung (Beherbergung)
- gemischte Reiseleistung bei mehreren Reisevorleistungen mit Beherbergung und konkreter Berechnung.
Unabhängig von der unterschiedlichen Besteuerung (Regelbesteuerung für Eigenleistungen, Margensteuer bei Reiseleistungen) erfolgt eine einheitliche Rechnungslegung ohne Ausweis von Umsatzsteuer.
Steuerfreiheit der Marge
Soweit eine der Reiseleistung zuzurechnende Reisevorleistung ausschließlich im Drittlandsgebiet erbracht wird, ist sie nach § 25 Abs. 2 UStG steuerfrei. Werden die Reisevorleistungen zum Teil im Drittlandsgebiet und zum Teil im Gemeinschaftsgebiet bewirkt, so muss der Reiseerlös anhand der Kosten der Reisevorleistungen aufgeteilt werden.
Schul- und Erstkommunions- sowie Konfirmandenfahrten umsatzsteuerfrei
Zudem stellt die Finanzverwaltung klar, dass
- Schulfahrten als Bestandteil des Schulunterrichts sowie
- Erstkommunions- sowie Konfirmandenfahrten wegen ihrer Bildungs- und Erziehungsfunktion von Kindern und Jugendlichen
der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 Buchst. a UStG unterliegen.
Fazit
Mit der Verfügung wird die Auffassung der Finanzverwaltung nicht geändert, da sie inhaltlich den Umsatzsteueranwendungserlass wiedergibt. Dennoch ist die Verfügung zu begrüßen, da sie anhand von konkreten Beispielen aufzeigt, welche Leistungen unter die Margensteuer fallen und wie in konkreten Einzelfällen eine Aufteilung vorzunehmen ist.
Im Hinblick auf die Frage, wann Tagesfahrten nur der Margensteuer unterliegen, gibt die Verfügung ebenfalls die Auffassung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses wieder. Der o. g. Ausschluss der Mehrzahl der Tagesfahrten aus der Margensteuer nach dem Umsatzsteuer-Anwendungserlass basiert laut Auskunft des BMF jedoch auf einem Fehler. Das BMF hatte daher zugesichert, insoweit eine Anpassung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses nach entsprechender Abstimmung mit den Bundesländern vorzunehmen.
Bei Fragen hierzu oder im Übrigen sprechen Sie uns gern an.
