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Rückwirkende Rechnungsberichtigung zumindest eingeschränkt zulässig

07.01.2014

Das FG Niedersachsen hat im September 2013 in einem Verfahren zur Gewährung des vorläufigen Rechtsschutzes beschlossen (Beschluss vom 1. Oktober 2013 – 5 V 217/13), dass im Rahmen des Vorsteuerabzugs Rechnungen rückwirkend korrigiert werden können, sofern

  • die ursprüngliche Abrechnung die Mindestangaben an eine Rechnung (Rechnungsaussteller, Leistungsempfänger, Leistungsbeschreibung, Entgelt, gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer) erfüllt und
  • die Finanzbehörde nicht abschließend über den Vorsteuerabzug entschieden hat.

Die Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen ist höchstrichterlich noch nicht entschieden und in der Literatur und vor Finanzgerichten umstritten.

I. Hintergrund

Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt (§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 UStG). Werden im Rahmen einer Außenprüfung Rechnungen gefunden, die diese Vorgaben wegen unvollständiger oder unrichtiger Angaben nicht erfüllen, versagt die Finanzverwaltung zunächst den Vorsteuerabzug.

Das Recht auf Vorsteuerabzug bleibt jedoch bestehen, wenn die fehlerhaften Rechnungen korrigiert werden. Umstritten ist allerdings, zu welchem Zeitpunkt die Berichtigung wirksam wird.

Die Finanzverwaltung vertritt bislang die Auffassung, die Berichtigung wirke erst in dem Zeitpunkt, in dem die korrigierte Rechnung vorliege. Demnach ist der Vorsteuerabzug erst in dem Voranmeldungszeitraum zulässig, in dem der Leistungsempfänger die berichtigte Rechnung erhält. Dies kann – je nach Höhe der Vorsteuer und dem Zeitraum zwischen dem Erhalt der ursprünglichen Rechnung und dem der korrigierten Rechnung – zu erheblichen Nachzahlungszinsen nach § 233a AO führen. Scheidet auch ein Erlass aus Billigkeitsgründen (§ 227 AO) aus, bleibt es demnach bei einem Zinsschaden allein wegen fehlerhafter Formalien.

Entgegen dieser Verwaltungsansicht hat das FG Niedersachsen im Anschluss an die Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 15. Juli 2010 – C-368/09 „Pannon Gép“ und Urteil vom 8. Mai 2013 – Rs. C-271/12 „Petroma Transports“), entschieden, dass eine rückwirkende Rechnungsberichtigung unter den beiden eingangs genannten Voraussetzungen in Betracht kommt: Enthielt die ursprüngliche Rechnung die Mindestangaben und erhält die Finanzverwaltung (Veranlagungsstelle) noch vor Abschluss der Außenprüfung, das heißt vor Erlass des geänderten Umsatzsteuerbescheids, eine berichtigte Rechnung mit den geforderten Angaben, wirkt die Berichtigung auf den Zeitpunkt der erstmaligen Rechnungserteilung zurück. Nachzahlungszinsen entstünden in diesem Fall nicht.

Ebenso wie das FG Niedersachsen äußerte auch der BFH in einem Verfahren zum einstweiligen Rechtsschutz ernstliche Zweifel an der Auffassung der Finanzverwaltung (BFH, Beschluss vom 20. Juli 2012 – V B 82/11; offengelassen Beschluss vom 10. Januar 2013 – XI B 33/12), ohne hierüber jedoch bislang abschließend entschieden zu haben. Diese BFH-Rechtsprechung erging jedoch noch vor dem späteren EuGH-Urteil „Petroma Transports“ (Urteil vom 8. Mai 2013 – Rs. C-271/12) und damit noch zu einer Zeit, in der hinsichtlich der Auffassung des EuGH zur Zulässigkeit einer rückwirkenden Rechnungsberichtigung größere Uneinigkeit bestand. Denn der EuGH hatte erst in der „Petroma Transports“-Entscheidung die Möglichkeit, seine diesbezügliche Haltung zu präzisieren. Da sich das FG Niedersachsen zur Begründung seines Beschlusses ausdrücklich auf den Wortlaut der „Petroma Transports“-Entscheidung bezieht, kommt ihm besondere Bedeutung für die weitere Entwicklung der Rechtsprechung zu.

II. Folgen für die Praxis

Die Entscheidung des FG Niedersachsen ist grundsätzlich zu begrüßen. Gleichwohl sollten Eingangsrechnungen weiterhin mit großer Sorgfalt auf Richtigkeit und Vollständigkeit geprüft und bei Fehlern umgehend berichtigt werden, denn die bestehende Unsicherheit wird auch durch dieses Urteil nicht beseitigt. Zudem setzt eine Rückwirkung stets das Vorliegen einer korrekturfähigen Rechnung voraus. Das ist nur dann der Fall, wenn das ursprüngliche „Abrechnungspapier“ sowohl den Rechnungsaussteller als auch den Leistungsempfänger erkennen lässt, die Leistung hinreichend konkret beschreibt, das Entgelt aufführt und die Umsatzsteuer gesondert ausweist bzw. auf die Steuerbefreiung hinweist. Weiterhin wird den Unternehmen zur Vermeidung eines Zinsschadens nur ein eingeschränktes Zeitfenster gewährt: nur bei frühzeitiger Rechnungsberichtigung und rechtzeitiger Zuleitung der Berichtigungsbelege an die zuständige Veranlagungsstelle noch während der Außenprüfung kommt eine Rückwirkung in Betracht. Versagt daraufhin die Finanzverwaltung dennoch den Vorsteuerabzug, bietet diese neuere nationale Rechtsprechung neben der europäischen aber genügend Ansätze, sich gegen den Vorsteuerabzug und die Verzinsung zu verteidigen.

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Ansprechpartner:

Ines KanitzSteuerberater

Dr. Kerstin BohneRechtsanwältin