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BMF: Änderung AEAO zu § 73 – Haftung der Organgesellschaft

24.10.2016

Mit Rundschreiben an die Obersten Finanzbehörden der Länder vom 5. September 2016 hat das BMF die Änderung des Anwendungserlasses zur Abgabenordnung (AEAO) mit sofortiger Wirkung bekannt gegeben. Neben weiteren Änderungen wurde dabei insbesondere die bisher nur zwei Ziffern fassende Bestimmung des AEAO zu § 73 umfangreich konkretisiert und erweitert.

AEAO zu § 73 beinhaltet die für Finanzbehörden – nicht aber für Steuerpflichtige und die Finanzgerichte – verbindliche Auffassung der Finanzverwaltung zur Auslegung des § 73 AO betreffend die Haftung von Organgesellschaften bei Organschaften.

I. Neuregelung im Einzelnen

1. Unveränderte Regelungen

Die persönliche, gegenständlich unbeschränkte Haftung einer Organgesellschaft als Haftungsschuldner (Nr. 1 Satz 3 neuer Fassung <n.F.>) soll – wie bisher – sachlich beschränkt sein auf die Steuern, für welche die Organschaft von Bedeutung ist (Nr. 1 Satz 2, Nr. 3.1 Abs. 1 Satz 1 n.F.; entspricht Nr. 1 Satz 1 alter Fassung <a.F.>). Besteht z.B. nur eine umsatzsteuerliche Organschaft, so scheidet eine Haftungsinanspruchnahme der Organgesellschaft für die Körperschaftsteuer des Organträgers aus (Nr. 3.1 Abs. 1 Satz 2 n.F.; entspricht Nr. 1 Satz 2 a.F.). Nach wie vor sollen sich die haftungsbegründenden Voraussetzungen der Haftung nach § 73 AO zudem aus den jeweiligen Einzelsteuergesetzen ergeben (Nr. 2 n.F.; entspricht Nr. 2 a.F.).

2. Sachliche Beschränkung des Haftungsumfangs

Die Organgesellschaften sollen dem Grunde nach für alle Steuern haften, die im Organkreis verursacht worden sind, wobei (erst) im Rahmen der Ermessensausübung – also nicht schon auf Ebene des Tatbestandes des § 73 AO – die Haftung grundsätzlich auf die in ihrem eigenen Betrieb oder im Betrieb des Organträgers verursachten Steuern beschränkt bleiben soll (Nr. 3.1 Abs. 2 n.F.). Wenn danach auch eine Inanspruchnahme für Steuerschulden anderer Organgesellschaften zulässig ist, muss dies im Ergebnis auf absolute Ausnahmefälle beschränkt bleiben. Die Finanzverwaltung will dies auf die folgenden konkreten Fälle begrenzen (Nr. 3.1 Abs. 3 n.F.; kein „insbesondere“):

  • der Organträger oder andere Organgesellschaften haben Vermögenswerte unentgeltlich auf die Organgesellschaft übertragen,
  • unentgeltliche Nutzungen oder Leistungen wurden der Organgesellschaft gewährt,
  • oder eine Trennung der Vermögenssphären der Organteile ist nicht möglich.

Zur Bestimmung des Verursachungsbeitrags einer Organgesellschaft für die rückständige Steuer des Organträgers werden bei der Inanspruchnahme für Körperschaft- und für Umsatzsteuer jeweils unterschiedliche Maßstäbe als ermessensgerecht angesehen:

  • Bei der Körperschaftsteuer soll das Verhältnis des zugerechneten positiven Einkommens der Organgesellschaft (originäres Organeinkommen) zu der Summe der gesamten zugerechneten positiven Organeinkommen des Organkreises eines Veranlagungszeitraums herangezogen werden (Nr. 3.1.1 Abs. 1 n.F.). Absolute Grenze ist hier richtigerweise die Körperschaftsteuer, die gegen den Organträger festgesetzt wird (Nr. 3.1.1 Abs. 3 n.F.).
  • Bei der Umsatzsteuer soll auf die auf den Außenumsätzen der Organgesellschaft beruhende Umsatzsteuer abzüglich der bei der Organgesellschaft anfallenden Vorsteuer abgestellt werden (Nr. 3.1.2 n.F.).

3. Zeitliche Beschränkung des Haftungsumfangs

Die Steuern, für die eine Haftungsinanspruchnahme erfolgen soll, müssen während der zeitlichen Dauer der Organschaft verursacht worden sein, wobei auch – möglicherweise rückwirkende – Umwandlungsvorgänge beachtet werden sollen (Nr. 3.2 Abs. 1 Sätze 1 f., Abs. 2 n.F.). Bei entsprechender Gestaltung kann dadurch z.B. durch rückwirkende Umwandlung die Haftungsinanspruchnahme für im Rückwirkungszeitraum verursachte Steuern verhindert werden.

Eine Haftungsinanspruchnahme soll auch – ohne Rücksicht auf den Zeitpunkt der Festsetzung und der Fälligkeit – für nach Beendigung der Organschaft entstehende Steuern zulässig sein, sofern diese Steuern während der Organschaft verursacht wurden und durch die Organschaft noch beeinflusst sind (Nr. 3.2 Abs. 1 Sätze 3 f. n.F.).

4. Folgen mangelnder Mitwirkung auf den Haftungsumfang

Nach Auffassung der Finanzverwaltung soll die Organgesellschaft schließlich durch leicht nachprüfbare Unterlagen und Berechnungen darzulegen haben, welche Steuern sie nicht verursacht hat (Nr. 3.3 n.F.). Anderenfalls soll eine Haftungsinanspruchnahme gerechtfertigt sein. Damit wird der Organgesellschaft im Ergebnis (faktisch) insoweit die objektive Feststellunglast zugewiesen.

II. Auswirkungen für die Praxis und Bewertung

Die Neuregelung des AEAO zu § 73 ist bereits seit dem 5. September 2016 durch die Finanzbehörden anzuwenden.

Hinsichtlich der Frage der Haftungsbeschränkung auf die im eigenen Betrieb der Organgesellschaft oder im Betrieb des Organträgers verursachten Steuern (vgl. Nr. 3.1 Abs. 2) folgt die Finanzverwaltung in der Sache dem FG Düsseldorf (Urteil vom 19. Februar 2015 – 16 K 932/12 H(K), DStRE 2016, 1002; anhängige Revision beim BFH unter dem Az.: I R 54/15), das ebenfalls eine entsprechende Haftungsbeschränkungen nicht bereits auf Tatbestandsebene (kein tatbestandlicher Ausschluss der Haftung für sonstige Steuern aus dem Organkreis), sondern erst im Rahmen des Ermessens berücksichtigen will. Diese Vorgehensweise ist unseres Erachtens nicht gerechtfertigt, da hiermit insbesondere eine Überwälzung der objektiven Feststellungslast auf die Organgesellschaften für die Frage der Verursachungsbeiträge (Nr. 3.3 n.F.) verbunden ist. Zu Recht wird im Schrifttum abweichend gefordert, die Haftung schon auf Tatbestandsebene einzuschränken, so dass eine Haftung bereits tatbestandlich ausgeschlossen ist, wenn nicht feststeht, dass die offene Steuerforderung gegen den Organträger durch das Organschaftsverhältnis verursacht worden ist (vgl. Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 73 AO Tz. 6 m.w.N. [Mai 2015]; Schwetlik, GmbH-StB 2015, 307). Damit wäre grundsätzlich die Finanzbehörde feststellungsbelastet hinsichtlich des – haftungsbegründenden – Verursachungsbeitrages.

Gern sind wir Ihnen bei Fragen im Zusammengang mit einer (drohenden) Haftungsinanspruchnahme in Organschaftsfällen behilflich und stehen Ihnen auch anderweitig für weitere Rückfragen und Informationen jederzeit zur Verfügung.

Ihre Ansprechpartner:

Sören Münch, Steuerberater

André Blischke, Rechtsanwalt