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Übertragungsgewinne aus Aufwärtsverschmelzung innerhalb einer Organschaft

23.04.2019

Gemäß Entscheidung des BFH vom 26. September 2018 ist entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung auf den Verschmelzungsgewinn aus einer Aufwärtsverschmelzung weder auf Ebene der Muttergesellschaft noch auf Ebene der Organträgerin das pauschale Betriebsausgaben-Abzugsverbot gemäß § 8b Abs. 3 S. 1 KStG anzuwenden.

Im entschiedenen Fall war die Klägerin eine Konzernobergesellschaft (Muttergesellschaft) und gleichzeitig Organträgerin einer Tochter GmbH. Die Tochter GmbH war ihrerseits Organträgerin einer Enkelgesellschaft sowie einer Urenkelgesellschaft. Die Urenkelgesellschaft wurde dann auf die Enkelgesellschaft nach oben verschmolzen, woraus sich ein Übernahmegewinn ergab. Dieser Übernahmegewinn wurde zwar durch das Finanzamt nach § 8b Abs. 2 S. 1 KStG als steuerfrei behandelt, allerdings wurden nach § 8b Abs. 3 S. 1 KStG fünf Prozent des Übernahmegewinns als nicht abziehbare Betriebsausgaben behandelt und entsprechend versteuert. Gegen diese Vorgehensweise klagte die Muttergesellschaft.

Grundsätzlich besteht ein Betriebsausgabenabzugsverbot

Gemäß Umwandlungssteuergesetz, welches die steuerlichen Folgen der Verschmelzung regelt, bestimmt sich der Übernahmegewinn aus der Differenz zwischen dem Wert, mit dem die übertragenden Wirtschaftsgüter beim Übernehmer angesetzt werden und dem Buchwert der Anteile an der übertragenden Körperschaft abzüglich der Kosten des Vermögensübergangs. Dieser bleibt gemäß § 12 Abs. 2 S. 1 UmwStG i. V. m. § 8b KStG außer Ansatz, muss also bei der übernehmenden Körperschaft außerbilanziell wieder gekürzt werden. Dementsprechend ist grundsätzlich auf den Übertragungsgewinn auch § 8b Abs. 3 S. 1 KStG anwendbar und somit sind fünf Prozent des Übertragungsgewinns als fiktive nicht abziehbare Betriebsausgaben zu versteuern.

Sonderfall Organschaften

Ist die übernehmende Gesellschaft jedoch eine Organgesellschaft und führt ihr Ergebnis jährlich an die Organträgerin ab, gilt die Regelung des § 15 S. 1 Nr. 2 S. 1 KStG, welcher die Anwendung des § 8b KStG im Organschaftsfall bei der Organgesellschaft ausschließt. Vielmehr verweist Satz 2 darauf, dass diese Einkünfte der Organgesellschaft erst auf Ebene des Organträgers dem § 8b KStG unterliegen. Allerdings lässt nach Auffassung des BFH der § 15 S. 1 Nr. 2 S. 2 KStG im vorliegenden Fall die Anwendung des § 8b Abs. 3 S. 1 KStG nicht zu, da § 12 Abs. 2 S. 1 UmwStG dort nicht explizit erwähnt ist und somit der Übernahmegewinn auf Ebene der Organgesellschaft außer Ansatz bleibt und nicht in dem der Organträgerin zuzurechnenden Einkommen enthalten sei. Damit ist § 8b Abs. 3 S. 1 KStG weder auf der Ebene der übernehmenden Gesellschaft noch auf Ebene der Organträgerin anwendbar.

Somit bestätigt der BFH Gestaltungen, bei denen als aufnehmende Gesellschaft im Rahmen einer Verschmelzung eine Organgesellschaft gewählt wird, um die 5 %-ige Hinzurechnung von nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben gemäß § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG zu vermeiden. Im Ergebnis kann dadurch die schon geringe Steuerbelastung von 1,5 % des Übernahmegewinns bei einer Verschmelzung vermieden werden.

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