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Lohnsteuerliche Behandlung des Arbeitslohns nach DBA – Ermittlung des steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohns im Lohnsteuerabzugsverfahren

09.08.2016

Es sind nun fast 2 Jahre nach dem neuen BMF-Schreiben vom 12. November 2014 zur steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach DBA (IV B 2 – S 1300/08/10027) vergangen und es liegen immer noch keine finalen Handlungsgrundsätze des BMF vor, wie in der Praxis die monatliche Aufteilung des Arbeitslohnes nach DBA im Lohnsteuerabzugsverfahren erfolgen soll. Dies stellt die Lohnabrechner und Arbeitgeber bei grenzüberschreitenden Arbeitnehmer-Tätigkeiten vor weitere Herausforderungen sowie Unsicherheiten und erzeugt einen erhöhten Abstimmungsbedarf mit den jeweiligen Betriebstätten-Finanzämtern.

Gemäß Art. 15 Abs. 1 OECD-Musterabkommen sind Vergütungen aus unselbständiger Arbeit nur im Ansässigkeitsstaat des Arbeitnehmers zu besteuern, es sei denn, die Tätigkeit wird im anderen Staat ausgeübt. D. h., basierend auf dem Arbeitsortprinzip ist der bezogene Arbeitslohn des Arbeitnehmers auf die jeweiligen Tätigkeitsstaaten aufzuteilen und entsprechend zu versteuern. Neben dem direkt zuordenbaren Arbeitslohn (wie bspw. eine sog. „Auslandszulage“/“hardship allowance“) verbleibt vom Gesamtarbeitslohn in der Regel noch ein nicht direkt zuordenbarer Arbeitslohn. Dieser ist laut dem o. g. BMF-Schreiben nach den tatsächlichen Arbeitstagen innerhalb eines Kalenderjahres aufzuteilen und nicht mehr – wie zuvor – nach den vertraglich vereinbarten Arbeitstagen. Damit wurde u.a. dem Wunsch der Bundessteuerberaterkammer nachgekommen, welche sich für einen Gleichklang zwischen den tatsächlichen Verhältnissen und den Besteuerungsverhältnissen ausgesprochen hatte.

Im Zeitpunkt der monatlichen Lohnsteuererhebung kann jedoch der Arbeitgeber die tatsächlichen Arbeitstage des grenzüberschreitend tätigen Arbeitnehmers für den jeweiligen Monat noch nicht kennen und dennoch ist bei Inbound-Fällen der deutsche Arbeitgeber gemäß § 38 Abs. 3 EStG zum korrekten Lohnsteuerabzug verpflichtet.

In einem Entwurf vom 22. Dezember 2015 (IV C 5 – S 2369/10/10002) hat das BMF sich dieser Thematik angenommen und schlägt vor, im Zeitpunkt der monatlichen Lohnsteuererhebung vorerst mit einer Prognose der Arbeitstage zu arbeiten. Später soll ein Vergleich zwischen den prognostizierten und den tatsächlichen Arbeitstagen erfolgen. Etwaige Abweichungen sind vom Arbeitgeber vor Ausstellung der Lohnsteuerbescheinigung für das betreffende Kalenderjahr bei den Gehaltsabrechnungen der betroffenen Monate zu berücksichtigen. Der Vorschlag, eine Änderung des Aufteilungsmaßstabes möglichst nur im Rahmen einer Veranlagung des Arbeitnehmers zur Einkommensteuer zu berücksichtigen, wurde nicht aufgegriffen. Dies lässt sich wohl damit begründen, dass auch Arbeitnehmer betroffen sein können, die in Deutschland nur beschränkt steuerpflichtig sind und daher keine deutsche Einkommensteuer-erklärung abgeben.

Diese Handlungsempfehlung des BMF kommt der Praxis schon nahe, denn erfahrungsgemäß erhalten die Lohnabrechner bzw. inländischen Arbeitgeber erst am Ende des Jahres bzw. Anfang des Folgejahres einen vollständigen Reisekalender der Arbeitnehmer übersandt und können die notwendigen tatsächlichen Arbeitstage ersehen.

Trotz praxisorientierter Herangehensweise stimmten die jeweiligen Länder dem vorliegenden BMF-Entwurf vom 22. Dezember 2015 bisher nicht zu und haben ihre Bedenken. Im Oktober 2016 wird auskunftsgemäß ein neuer Versuch unternommen, im Rahmen einer Sitzung mit der Bund-Länder-Gruppe und den Spitzenverbänden zu einer einvernehmlichen Lösung zu kommen. Bis dahin wird in der Praxis die Ermittlung des anteiligen Arbeitslohnes wohl in Anlehnung an den Entwurf des BMF-Schreibens vom 22. Dezember 2015 erfolgen.

Aufgrund der derzeitigen unbefriedigenden Situation hat sich das BMF laut kürzlich erhaltener Auskunft entschieden, in den Lohnsteuer-Außenprüfungsanleitungen einen Hinweis aufzunehmen, dass eine Lohnsteuererhebung durch den Arbeitgeber basierend auf den vertraglich vereinbarten Arbeitstagen nicht zu beanstanden sei. Damit wären wir wohl wieder „auf Anfang“ und verweisen auf das Vorgänger-BMF-Schreiben zur steuerlichen Behandlung von Arbeitslohn nach DBA vom 14. September 2006 (IV B 6 – S 1300 – 367/06). Hat man sich bei der Neufassung des BMF-Schreibens vom 12. November 2014 nur auf die Folgen für die Einkommensteuerveranlagung konzentriert und dabei die praktischen Konsequenzen für das Lohnsteuerabzugsverfahren unterschätzt?

Für Rückfragen und Informationen stehen wir Ihnen jederzeit sehr gern zur Verfügung.

Ihre Ansprechpartner:

Christina Walter, Steuerberaterin

Cindy Budnick, Steuerberaterin