Die Gewerblichkeit von Personengesellschaften führt immer wieder zu Streitigkeiten zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Finanzamt. Eine Möglichkeit, der Personengesellschaft, etwa der GmbH & Co. KG, die Gewerblichkeit zu unterstellen, ist die gewerbliche Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Demnach liegen die Voraussetzungen der gewerblichen Prägung vor, sofern bei einer Personengesellschaft ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Nicht-Gesellschafter zur Geschäftsführung befugt sind. Das FG Münster hat in diesem Kontext festgestellt, dass die auf Kapitalgesellschaften abzielende Regelung nicht analog auf eine Stiftung (& Co. KG) Anwendung findet.
1. Der Fall des FG Münster
Das Finanzgericht Münster (FG Münster) hat mit Urteil vom 27. Februar 2020 (Az. 3 K 3593/16 F) die Auffassung vertreten, dass Personengesellschaften in Form der Stiftung & Co. KG nicht als gewerblich geprägte Personengesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG anzusehen sind. Entsprechend stellen Kommanditanteile kein begünstigtes Betriebsvermögen im Sinne des § 13a ErbStG dar.
Klägerin ist eine KG, deren Unternehmensgegenstand die Verwaltung eigenen und fremden Vermögens ist. An der KG ist als alleinige persönlich haftende Gesellschafterin eine Stiftung beteiligt (Stiftung & Co. KG). Der bislang einzige Kommanditist verstarb 2013; die beiden weiteren Kläger sind im Wege der Sondererbfolge als Kommanditisten eingetreten. Die Kläger hatten die erworbenen Anteile bei dem für die Erbschaftsteuer zuständigen Finanzamt als begünstigtes Betriebsvermögen nach § 13a ErbStG erklärt. Das (Erbschaftsteuer-) Finanzamt forderte daraufhin beim beklagten Verwaltungsfinanzamt die gesonderte Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG an. Dieses Finanzamt forderte die Kläger zur Abgabe einer Feststellungserklärung für sonstige Vermögensgegenstände und Schulden nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 BewG auf, da eine Feststellung von Betriebsvermögen nicht in Betracht komme. Die Kläger vertraten die Auffassung, die Stiftung & Co. KG sei einer GmbH & Co. KG gleichzusetzen, sodass der Kommanditanteil Betriebsvermögen darstelle. Das Finanzamt folgte dieser Auffassung nicht und stellte die Werte der Vermögensgegenstände und Schulden nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 BewG fest. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhoben die Kläger Klage beim FG Münster.
2. Die Argumente des FG Münster
Auch das FG Münster folgte der Sichtweise der Kläger nicht.
a. Zuständigkeitsfragen
Nach Ansicht des FG Münster sei der Feststellungsbescheid nicht bereits deshalb rechtswidrig, weil das beklagte Finanzamt nicht, wie vom Erbschaftsteuerfinanzamt angefordert, eine Feststellung nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG, sondern eine Feststellung nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 BewG durchgeführt habe. Insbesondere entscheide nach Auslegung des Zwecks der Vorschrift, wonach die Besteuerungsgrundlagen auf der jeweils sachnächsten Ebene ermittelt und festgestellt werden sollen, das Lage-, Betriebsstätten- oder Verwaltungsfinanzamt darüber, welche Vermögensart festzustellen sei. Das Erbschaftsteuerfinanzamt habe hingegen nur darüber zu entscheiden, ob eine gesonderte Feststellung zu erfolgen hat oder nicht.
b. Keine gewerbliche Prägung der Stiftung & Co. KG
Darüber hinaus, so das FG Münster, stelle das Vermögen der KG kein Betriebsvermögen dar. Eine Stiftung & Co. KG sei keine gewerblich geprägte Personengesellschaft nach § 15 Absatz 3 Nr. 2 EStG. Explizite Voraussetzung dieser Vorschrift ist, dass „Kapitalgesellschaften“ persönlich haftende Gesellschafter und zur Geschäftsführung befugt seien. Diese Vorgabe sei hier nicht erfüllt, weil die Komplementärin der KG keine Kapitalgesellschaft (im Sinne des § 1 Absatz 1 Nr. 1 KStG), sondern eine rechtsfähige Stiftung und damit eine Körperschaft i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG ist. Eine analoge Anwendung komme ebenfalls nicht in Betracht, da die Vorschrift schon keine Regelungslücke aufweise, die im Wege der Analogie gefüllt werden müsste. Anders als Kapitalgesellschaften erziele eine Stiftung nicht bereits kraft Rechtsform gewerbliche Einkünfte. Überdies entspreche eine selbstständige Stiftung bürgerlichen Rechts (§§ 80 ff. BGB) nach ihrer rechtlichen und wirtschaftlichen Struktur nicht dem vom Bundesfinanzhof zugrunde gelegten Typus der Kapitalgesellschaft i. S. d. § 15 Absatz 3 Nr. 2 EStG: Wesentlicher Unterschied im Sinne jener Regelung sei, dass die Gesellschaft mit beschränkter Haftung mitgliedschaftlich verfasst sei und die Mitglieder über ihre Beteiligung am Vermögen und Ergebnis der Gesellschaft partizipierten. Demgegenüber sei das Vermögen der Stiftung rechtlich selbstständig, also von Mitgliedern gerade unabhängig (keine Partizipation). Die von den Klägern vorgetragenen Parallelen – in Bezug auf den Grundsatz der Kapitalaufbringung und Kapitalerhaltung, Haftungsschutz, Fremdorganschaft und Fremdgeschäftsführung – bewertete das FG als lediglich untergeordnet und nicht hinreichend, um den grundlegenden Wesensunterschied beider Rechtsformen auszugleichen.
Gegen das Urteil wurde Revision beim Bundesfinanzhof (BFH) eingelegt. Das Verfahren ist aktuell unter dem Az. II R 9/20 beim BFH anhängig. Das Urteil des FG Münster ist damit nicht rechtskräftig. Wir werden Sie an dieser Stelle über den Ausgang des Verfahrens informieren. Den Volltext des FG-Urteils finden Sie hier.
3. Fazit
Das Urteil fügt sich ein in die zu dem Anwendungsbereich des § 15 Absatz 3 Nr. 2 EStG vertretenen Auffassungen, die auf den Wortlaut bzw. die Vergleichbarkeit ausländischer Gesellschaften mit den Kapitalgesellschaften deutschen Rechts orientieren. Danach findet § 15 Absatz 3 Nr. 2 EStG keine Anwendung auf Genossenschaften, Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit und sonstige juristische Personen (z. B. rechtsfähige Stiftung, eingetragener Verein) i. S. des § 1 Absatz 1 Nrn. 2 – 4 KStG. Die Entscheidung des BFH kann einen weiteren Beitrag zur Rechtsformabgrenzung und zum Normverständnis des § 15 Absatz 3 Nr. 2 EStG leisten.
Aktuell bietet sich die Stiftung & Co. KG als Gestaltungsmodell an, wenn eine gewerbliche Prägung nicht gewünscht ist (wie sie z. B. bei einer GmbH & Co. KG durch Gestaltungsoptionen z. B. durch geschäftsführende Kommanditisten erreicht werden kann). In der Praxis wird die Stiftung & Co. KG weiterhin eingesetzt, um die Mitbestimmung der Arbeitnehmer zu beschränken. Eine Stiftung unterfällt, kraft Rechtsform und damit im Unterschied zu Kapitalgesellschaften, nicht dem Mitbestimmungsgesetz. Eine Mitbestimmung nach dem BetrVerfG bleibt weiterhin möglich.
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